Trybunał Konstytucyjny krytycznie o praktyce stosowania zasady in dubio pro tributario

Zasada rozstrzygania na korzyść podatnika wątpliwości co do treści przepisów podatkowych nie spełnia w praktyce swojej roli – zauważył Trybunał Konstytucyjny. Stwierdzenie, czy istnieją wątpliwości, które na korzyść podatnika należy rozstrzygnąć musi być możliwe zobiektywizowane, nie zaś uzależnione – jak wynika z obecnej praktyki – od subiektywnego przekonania organu, który stosuje przepisy podatkowe.

13 grudnia 2017 r. Trybunał Konstytucyjny wydał przełomowy wyrok w sprawie kwalifikowania obiektów budowlanych – dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości – jako budowle (SK 48/15).

Trybunał uznał za niezgodne z konstytucją przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie, w jakim dopuszczają posługiwanie się pozaustawową przesłanką funkcji (przeznaczenia) przy kwalifikacji obiektu budowlanego. Zdaniem TK stanowi to nieakceptowalną ingerencję w treść legalnej definicji budynku.

W uzasadnieniu do omawianego orzeczenia Trybunał bardzo obszernie wypowiedział się na temat stosowania przez organy podatkowe i sądy administracyjne zasady in dubio pro tributario. Stanowi ona, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego należy rozstrzygać na korzyść podatnika. Zasadę tę, która wynika bezpośrednio z Konstytucji RP, potwierdziła nowelizacja do Ordynacji podatkowej z 2015 r. (obowiązuje od 1 stycznia 2016 r.).

Zdaniem TK poprawne zastosowanie omawianej zasady w odniesieniu do rozpatrywanego zagadnienia kwalifikowania obiektów budowlanych jako budowli, wykluczyłoby sytuację z którą mamy obecnie do czynienia, a polegającą na wypracowaniu w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowiska budzącego tak daleko idące zastrzeżenia konstytucyjne. Innymi słowy – można była zapobiec generowaniu niepotrzebnych sporów, które są rozstrzygane obecnie na poziomie konstytucyjnym, gdyby tylko prawidłowo stosować zasadę in dubio pro tributario. Na marginesie warto wskazać, że w trakcie prac legislacyjnych wyrażany było pogląd, że nie ma konieczności wprowadzania tej zasady do Ordynacji, bo jest ona już wypracowana przez sądy. No i niestety mamy obecnie sytuację, w której zasada ta mimo jej wyraźnego wpisania do przepisów regulacji nie zawsze jest stosowana przez sądy – choć istnieją chlubne wyjątki (m.in. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1150/16).

Trybunał  stwierdził wyraźnie, że zasada in dubio pro tributario w obecnej praktyce stosowania nie spełnia swojej roli. Po pierwsze, o jej zastosowaniu nie może decydować wystąpienie subiektywnej wątpliwości po stronie organu podatkowego. Po drugie, podstawą do odmowy stosowania tej zasady nie może być zastosowanie wykładni funkcjonalnej, w tym celowościowej, odwołującej się do wartości i celów prawodawcy. Trybunał Konstytucyjny wprost wskazał, że zasada in dubio pro tributario – jako reguła interpretacji – jest właśnie dyrektywą wykładni funkcjonalnej, która wyklucza w procesie interpretacji przepisów podatkowych inne racje odwołujące się do wartości lub celów przypisywanych prawodawcy. Co za tym idzie, rozstrzygać wątpliwości na korzyść podatnika powinniśmy zawsze wtedy, gdy wykładnia językowa i systemowa nie daje jednoznacznych rezultatów.

Tylko zastosowanie się przez organy podatkowe i sądy administracyjne do uwag zgłoszonych przez TK sprawi, że zapisana w Ordynacji podatkowej klauzula in dubio pro tributario nie będzie martwym przepisem. Inaczej pozostanie nam żyć w świecie świetlanych zasad i skrzeczącej rzeczywistości.


Bądź na bieżąco
Otrzymuj najnowsze informacje o zmianach w prawie i podatkach bezpośrednio na swojego maila.

Zapisz się na newsletter >>