Ordynacja podatkowa: nowy projekt, stare problemy

Projekt Nowej Ordynacji Podatkowej to niewątpliwie krok w dobrym kierunku. Projektodawca nie ustrzegł się jednak błędów – jednym z nich jest możliwość pozbawienia podatnika prawa do nadpłaty poprzez prowadzenie postępowania wymiarowego.

Nie ulega wątpliwości, że najnowszy projekt Ordynacji Podatkowej stanowi duży krok w rozwoju polskiego prawa podatkowego, wprowadzając szereg nowych, korzystnych systemowo oraz dla podatnika rozwiązań. Zmiany w zakresie współdziałania fiskusa z podatnikami, wprowadzenie rozmaitych form konsensualnego rozwiązywania sporów i nowa konstrukcja instytucji przedawnienia pozwalają na stwierdzenie, że zmiana idzie w dobrym kierunku i może mieć charakter fundamentalny.

Pomimo słusznego kierunku proponowanych zmian, w projektowanych przepisach dostrzegamy zagadnienia szczegółowe, które wymagają dalszej pracy legislacyjnej. Taką kwestią jest z całą pewnością możliwość pozbawienia podatnika prawa do stwierdzonej nadpłaty wskutek wszczętego postępowania wymiarowego.

Problem zbiegu postępowania nadpłatowego i wymiarowego (ew. kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej) wymagał uregulowania. Ciekawym rozwiązaniem w tym zakresie jest art. 193 projektowanej ustawy. Według niego w ramach wszczętego postępowania podatkowego, w którym może zostać wydana decyzja wymiarowa, organy podatkowe będą zobligowane rozpatrywać złożone przez podatnika żądanie nadpłaty. Prowadzone wcześniej postępowanie nadpłatowe ulegnie natomiast umorzeniu z mocy prawa.

Taka regulacja nie tworzy dla podatników istotnego zagrożenia, ponieważ nawet gdy postępowanie wymiarowe nie zostanie zakończone merytorycznym rozstrzygnięciem (np. zostanie umorzone ze względu na przedawnienie), organ będzie zobligowany wrócić do wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty, wszcząć na nowo postępowanie nadpłatowe i rozstrzygnąć w przedmiocie wniosku. Z systemowej analizy projektowanych przepisów wynika jednak, że regulacja art. 193 dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony przed wszczęciem postępowania wymiarowego. Odwrotna sytuacja, biorąc pod uwagę treść projektowanego art. 187 § 3, będzie bowiem zwyczajnie niemożliwa. Co jednak stanie się, gdy o istniejącej nadpłacie podatnik zorientuje się już w toku postępowania wymiarowego?

Zgodnie z projektowanym art. 187 § 3, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty ma być zawieszane, jeśli organy podatkowe z urzędu podejmą postępowanie wymiarowe. Nie będzie również – tak jak obecnie – możliwości złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji (art. 142 § 1 pkt 1), co jest zazwyczaj niezbędne przy składaniu wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Oczywiście, prowadząc postępowanie wymiarowe, organ powinien zidentyfikować i uwzględnić w decyzji nie tylko zaległości podatnika, ale także przysługującą mu nadpłatę. Wobec tego wydawać się może, że składanie wniosku nadpłatowego w toku postępowania wymiarowego jest zbędne. Co jednak, gdy w wyniku opieszałości organów podatkowych decyzja ostateczna nie zostanie wydana przed upływem terminu przedawnienia? I tu pojawia się problem zasadniczy – podatnik straci prawo do nadpłaty, bo przed przedawnieniem nie mógł złożyć wniosku o jej stwierdzenie.

Powyższe rozważania nie są niestety czysto teoretyczne. W naszej praktyce spotkaliśmy się z sytuacją, gdy organ prowadził postepowanie wymiarowe, w toku którego kwestionował zastosowane przez podatnika ceny transferowe. Podatnik nie zgadzał się z organem, a jednocześnie wskazał, że organ powinien również uwzględnić w decyzji nadpłatę z innego tytułu. W ostatecznej decyzji, wydanej na miesiąc przed upływem terminu przedawnienia, uwzględniono nadpłatę, która nie budziła żadnych wątpliwości, ale zakwestionowano rozliczenia w zakresie TP. Podatnik zaskarżył decyzję do sądu i wygrał, sprawa wróciła do organu podatkowego, który… nie zdążył w miesiąc wydać decyzji i umorzył postępowanie. Gdyby nie złożony w toku postępowania wymiarowego wniosek nadpłatowy, podatnik swojej nadpłaty już by nie odzyskał. Na gruncie nowych przepisów złożenie wniosku nadpłatowego w toku postępowania wymiarowego będzie jednak niemożliwe.

W orzecznictwie już na gruncie obowiązujących przepisów zauważono, że wszczęte postępowanie wymiarowe nie może wykluczać realizacji prawa do nadpłaty – zakaz wszczęcia postępowania nadpłatowego w toku toczącego się postępowania wymiarowego, następnie umorzonego z powodu przedawnienia, nie może stać na przeszkodzie stwierdzeniu nadpłaty, jeśli podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty przed upływem przedawnienia (por. I SA/Lu 690/16).

Wbrew orzecznictwu, proponowane przepisy mogą znacznie ograniczyć prawo podatnika do dochodzenia nadpłaty, nawet w porównaniu do dzisiejszego (nieidealnego) stanu prawnego. Zwrócić należy uwagę, by w ramach toczących się prac legislacyjnych ponownie przeanalizować powyższe zagadnienie. Rozwiązaniem zaistniałego problemu może być rezygnacja z projektowanego art. 187 § 3, a dla uniknięcia wszelkich wątpliwości, zniesienie obowiązku składania wraz z wnioskiem nadpłatowym korekty deklaracji, gdy wniosek składany jest w toku postępowania wymiarowego. W rezultacie, zachowana zostałaby zasada nieprowadzenia równolegle postępowania nadpłatowego i wymiarowego, przy zachowaniu prawa podatnika do złożenia wniosku o nadpłatę.

Współautor: Tomasz Antosiewicz


Bądź na bieżąco
Otrzymuj najnowsze informacje o zmianach w prawie i podatkach bezpośrednio na swojego maila.

Zapisz się na newsletter >>