Odsetki od kredytu i pożyczki przejętych w ramach aportu przedsiębiorstwa jednak mogą być kosztem podatkowym

Spółka przejmująca w ramach aportu przedsiębiorstwa zobowiązania z tytułu kredytu i pożyczek może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu odsetki naliczone przed datą aportu przedsiębiorstwa. Mimo że wywodzą się one ze zdarzeń prawnych mających miejsce u wnoszącego aport, przepisy ustawy o CIT nie wykluczają możliwości uznania ich za koszty podatkowe – uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku (II FSK 2320/13) z 2 grudnia 2015 r.

W opisywanej sprawie, spółka kapitałowa otrzymała przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego od swojego wspólnika. W związku z nabyciem przedsiębiorstwa spółka przejęła zobowiązania wspólnika z tytułu kredytu i pożyczek otrzymanych na cele działalności gospodarczej. Wartość przejmowanych zobowiązań została uwzględniona w kalkulacji wartości przedsiębiorstwa i zmniejszyła odpowiednio nominalną wartość udziałów wydanych w zamian za przedsiębiorstwo. W skład przedsiębiorstwa wchodziły m. in. grunty wraz z rozpoczętym projektem deweloperskim. Inwestycja miała polegać na podziale nieruchomości, przygotowaniu i realizacji infrastruktury technicznej i wybudowaniu budynków. Po wybudowaniu budynków miała ewentualnie nastąpić sprzedaż wydzielonych lokali mieszkalnych lub użytkowych. W związku z tym, wydatki (w tym zapłacone odsetki) związane z realizowaną inwestycją nie były zaliczane przez wspólnika do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wspólnik uznał, że są one kosztem bezpośrednio związanym ze sprzedażą w przyszłości lokali mieszkalnych lub użytkowych.

Spółka stała na stanowisku, że będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od kredytu i pożyczek naliczonych przed datą aportu przedsiębiorstwa w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży lokali lub działek. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji (sygn. IPPB3/423-156/12-4/AG) z dnia 22 czerwca 2012 r. uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Organ zwrócił uwagę, że odsetki od kredytu i pożyczek naliczone przed dniem aportu (tj. przed dniem przejęcia kredytu i pożyczek przez spółkę) zostały ujęte w bilansie przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu. W konsekwencji odsetki te, będąc włączone do bilansu przedsiębiorstwa, wpłynęły na wartość tego przedsiębiorstwa odpowiednio ją obniżając, co spowodowało zmniejszenie ilości udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki wydanych w zamian za aport. Ponieważ odsetki te zostały ujęte w bilansie aportowanego przedsiębiorstwa, to pomimo ich zapłaty, nie będą mogły one stanowić kosztów uzyskania przychodów, gdyż stanowią kapitał zakładowy spółki.

Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który w wyroku (III SA/Wa 3030/12) z 26 kwietnia 2013 r. nie zgodził się z rozstrzygnięciem organu podatkowego i uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd pierwszej instancji zaprezentował stanowisko zgodnie z którym wykorzystanie przejętych przez spółkę aktywów, np. określonych składników majątkowych przynosi jej przychody, które są już jej przychodami, to również towarzyszące temu od momentu wniesienia aportu koszty, w tym również obejmujące obsługę przejętych zobowiązań, które pozwoliły na sfinansowanie tych aktywów, nie powinny być wykluczone z kosztów uzyskania przychodów tylko dlatego, że zdarzenia gospodarcze, z których one wynikają, miały miejsce jeszcze przez wniesieniem aportu.

Organ podatkowy złożył w tej sprawie skargę do NSA, który w wyroku (II FSK 2320/13) z 2 grudnia 2015 r. uznał ją za bezzasadną. W ustnym uzasadnieniu NSA potwierdził, że wydatki dotyczące kredytu i pożyczek obciążające wniesiony aport, co do zasady, nie podlegają wyłączeniu z katalogu kosztów uzyskania przychodu. Ponadto, wskazał, że przepisy podatkowe nie wykluczają również możliwości traktowania tych wydatków jako koszty uzyskania przychodu, tylko z tej racji, iż wywodzą się one ze zdarzeń prawnych mających miejsce u wnoszącego aport. W konsekwencji, NSA stwierdził, że wydatki o których mowa w opisywanej sprawie, od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego dotyczą już działalności podmiotu, do którego ten wkład wniesiono i powinny być oceniane jako czynnik wpływający na uzyskanie przychodów przez ten podmiot. Zatem, możliwe jest ich bezpośrednie wliczenie w koszty uzyskania przychodów. W opinii NSA, zasada “kontynuacji kosztów” oznacza możliwość kontynuowania kosztów jakie pojawią się po dniu aportu, a są związane funkcjonalnie z przejętym aportem.

Podsumowując, powyższy wyrok NSA jest jednym z pierwszych korzystnych w tym zakresie dla podatników w ostatnich latach. W doktrynie dominowało ostatnio stanowisko zgodnie z którym spłata odsetek od pożyczki i kredytów związana jest ze ściśle określonym źródłem przychodów, którym jest zwiększenie kapitału poprzez wniesienie aportu stanowiącego przedsiębiorstwo / zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Według takiego stanowiska, odsetki od przejętych kredytów i pożyczek nie były związane z ogólną działalnością spółki po przyjęciu wkładu niepieniężnego, lecz z pozyskanym przez nią przysporzeniem będącym w swej istocie zdarzeniem bilansowym pod postacią zwiększenia kapitału zakładowego. Taka opinia została zaprezentowana np. w wyroku NSA z 4 listopada 2014 r., (sygn. II FSK 3078/12). Najnowsze orzeczenie NSA w tym zakresie, może jednak spowodować odwrócenie tej niekorzystnej dla podatników praktyki.

 


Bądź na bieżąco
Otrzymuj najnowsze informacje o zmianach w prawie i podatkach bezpośrednio na swojego maila.

Zapisz się na newsletter >>