NSA: Gmina nie musi stosować prewspółczynnika z rozporządzenia przy działalności wodno-kanalizacyjnej

Gmina odliczy VAT od wydatków na wodociągi i kanalizację według proporcji opartej na faktycznym zużyciu.

Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18, rozstrzygał w kwestii metodologii odliczenia podatku od wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków. Proponowany przez skarżącą gminę sposób określenia proporcji odliczenia, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, oparty był  na kryterium udziału rocznego obrotu z transakcji opodatkowanych (udokumentowanych fakturami VAT) w całkowitym rocznym obrocie gminy z działalności gospodarczej w zakresie wodociągów i kanalizacji.

Gmina stanęła na stanowisku, iż zaproponowany przez nią sposób określenia proporcji odliczenia dokładnie ilustruje, jaka jest struktura sprzedaży dokonywanej w ramach działalności gospodarczej i poza nią. W związku z tym, że pobierane przez gminę opłaty ustalane są na podstawie ilości doprowadzonej wody i odprowadzonych ścieków, to wartość obrotu odzwierciedla skalę wyświadczonych przez gminę usług “na zewnątrz” i “wewnątrz”. Według gminy tak ustalony sposób rozliczenia spełnia warunki określone w przepisach ustawy o VAT i – jako reprezentatywny dla danego rodzaju działalności – może znaleźć w danym przypadku zastosowanie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) nie zgodził się z podejściem gminy twierdząc, iż będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 86 ust. 22 tej ustawy – tj. w oparciu o proporcję, o której mowa w § 3 pkt 2 Rozporządzenia MF (właściwej dla urzędu obsługującego JST).

Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Gdańsku potwierdził stanowisko Dyrektora KIS w analizowanej kwestii wskazując jednocześnie, iż nie ma podstaw do twierdzenia, by metoda proponowana w Rozporządzeniu MF była nieadekwatna, podkreślając przy tym dwa inne aspekty – iż działalność na rzecz podmiotów wewnętrznych (tj. jednostek organizacyjnych gminy) może mieć pośredni związek z działalnością gospodarczą realizowaną przez te jednostki oraz że w procesie kształtowania prewspółczynnika gmina powinna uwzględnić wartość otrzymywanych dotacji.

W wydanym wyroku NSA podważył stanowisko Dyrektora KIS, poparte następnie wyrokiem WSA w Gdańsku, podkreślając w pierwszej kolejności, iż w ramach całokształtu przepisów ustawy o VAT w analizowanym zakresie ustawodawca, mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika, nie narzuca jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru (w analizowanym przypadku na podstawie Rozporządzenia MF), podatnikowi pozostawia swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji pozostawia podatnikowi. Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem, według NSA, odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a – 2b ustawy o VAT, które stanowią w istocie odzwierciedlenie i rozwinięcie fundamentalnej dla podatku VAT zasady neutralności w odniesieniu do działalności o charakterze mieszanym.

Według NSA w każdym przypadku proporcja odliczenia powinna być określana w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez gminę, gdyż wyłącznie takie podejście uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez JST i urzeczywistnia jej prawo do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, a w rezultacie pozwala na odliczenie podatku w proporcji możliwie najdokładniej odpowiadającej związkowi dokonywanych przez gminę zakupów z działalnością opodatkowaną.

NSA zaaprobował sposób określenia proporcji zaproponowany przez gminę twierdząc, iż opiera się on na jednoznacznych i jasnych kryteriach, które bezsprzecznie obrazują specyfikę działalności wodno – kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwalają na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w analizowanym obszarze. Pozostałe ze wskazanych przez WSA aspektów świadczących o nieadekwatności proponowanego przez gminę rozwiązania, tj. konieczność uwzględnienia przy określaniu proporcji odliczenia pośredniego związku z działalnością gospodarczą realizowaną przez jednostki gminy, jak również wartości otrzymywanych przez nią dotacji – NSA uznał za bezzasadne.

Jednocześnie, odnosząc się do proponowanego przez Dyrektora KIS, a następnie potwierdzonego przez WSA w Gdańsku, “urzędowego” sposobu rozliczenia dla JST w tym zakresie NSA stwierdził, iż o ile taki sposób kalkulacji mógłby być podyktowany cechami relewantnymi JST, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym, minimalnym tylko, zakresie podejmują działania opodatkowane, o tyle w przypadku działalności wodno – kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zgoła odmienną, przejawiającą się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno – kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Tym samym, o ile prewspółczynnik proponowany w Rozporządzeniu MF odpowiada „ogólnemu” charakterowi działań podejmowanych przez gminy, o tyle nie uwzględnia on specyfiki działalności wodno – kanalizacyjnej i w związku z tym nie znajduje w tym przypadku zastosowania.

To pierwszy wyrok NSA w tym obszarze. Został on poprzedzony licznymi orzeczeniami WSA, jednakże linia orzecznictwa nie była dotychczas jednolita – część sądów administracyjnych, podobnie jak NSA, potwierdzało prawidłowość proporcji odliczenia VAT proponowanych przez gminy, kalkulowanych w oparciu o wielkości rzeczywiste ilości dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków, negując przy tym adekwatność wzoru z Rozporządzenia MF dla tego rodzaju działalności. Inne natomiast były zgodne z dotychczasową linią interpretacyjną – wskazując wzór z Rozporządzenia MF jako właściwy do zastosowania przez gminy w tym zakresie – co w rzeczywistości prowadziło do odliczenia przez gminy podatku w nieproporcjonalnie niższej wysokości w stosunku do faktycznej skali wykonywanych przez nie czynności opodatkowanych w tym obszarze.

Jeżeli wyrok NSA wpłynie pozytywnie na linię interpretacyjną i orzeczniczą, powinien otworzyć gminom drogę do odliczenia VAT z tytułu wydatków mieszanych w zakresie wodociągów i kanalizacji (a nie wykluczone, iż również z tytułu tego rodzaju wydatków w innych obszarach jej działalności) w proporcji nawet kilkukrotnie wyższej niż dotychczas.


Bądź na bieżąco
Otrzymuj najnowsze informacje o zmianach w prawie i podatkach bezpośrednio na swojego maila.

Zapisz się na newsletter >>